【税案】股权转让个人所得税延期后，能少缴吗？
导读：
近日，《中国税务报》刊发了一起股权转让个人所得税分期纳税备案到期后未及时缴纳的案件，一起来分析下：
一、案件来源
上级机关移交的税务稽查案源线索
二、主要案情
张某以定向增发的形势获取对价转让股权，按规定办理了股权转让个人所得税分期备案，缴款期限到期后，因定增的股票解禁后的价格发生波动，张某认为其收益减少，因此少缴个人所得税5000万元。
三、案件聚焦
1、这是一起典型的个人以股权参与上市公司定向增发案例，即张某将其持有的X公司30%股权转让给上市企业Y公司，获取的是上市公司定向增发的股票3000多万股，价值5亿元。张某股权转让价格5亿元，其股权原值2600多万元，应纳个人所得税约为（50000-2600）×20%=9480（万元）。该笔税款在张某转让股权时就已经确定。
2、根据财税〔2015〕41号，该股权转让纳税义务发生时间为“个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现。”“纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。”41号文件并未要求平均缴纳个税。从文中可以看出，当地允许纳税人前四年缴纳税款为0，最后一年一次性缴纳。可以看出，此番操作税局认可。这不同于企业所得税要求的5年内平均分摊。
3、张某获取Y上市企业3000多万股股票的价格为每股10多元，此股票虽然有限售期，但并不不属于个人所得税中的应税限售股。假设张某出售股票的价格为每股30元，股票售价与其成本10多元之间的差额并不需要个人所得税。
4、但假设张某以2元的价格出售股票，股票售价与其成本10多元之间的差额属于其股票的投资损失，由于目前个人所得税并没有特殊性税务处理的规定，此损失没法得到弥补。如有，比照企业所得税的特殊性税务处理，则张某出售X公司股权所得可递延至出售Y上市企业股票时，为：2元/股×3000多万股-股权原值2600多万元。但现在只能是：张某转让X股权所得50000万元-2600多万元需要缴纳个税，而张某转让Y公司股票的损失（2元-10多元）×3000多万股无法得到弥补。张某不愿意纳税的原因就在于此。尤其在股价暴跌时，有可能股票出售收入还不足以纳税，这样的情况其实并不少见。四、查处关键
从上市公司公开的信息中寻找到当年大额股权转让的相关信息，还原交易全貌。
五、处理结果
税局认可了当年股权转让原值的计算错误，调减了应纳税额，补税加收滞纳金，共8000万元。
已作备案，为何少缴税款
今年4月，广州市税务局稽查局接到上级下发的高收入自然人张某涉嫌少缴个人所得税款的疑点线索。
线索显示，张某在2016年曾发生股权转让行为，其将所持有的X公司股权转让给上市企业Y公司。张某当时就股权转让所得分期缴纳个人所得税事项在税务机关进行了备案，承诺分期缴纳税款。但张某期满后却未如约、如数缴纳个人所得税。
接到线索后，广州市税务局稽查局迅速组织骨干力量成立专案组，对相关情况调查研判。
张某2016年向广州市税务机关所作的分期缴纳个人所得税备案信息显示：张某向Y公司转让X公司股权的应纳税所得额为5亿多元，应缴纳个人所得税1亿多元，计划在5个公历年度内分期缴纳，其中2016年—2019年计划缴纳金额为零元，2020年计划全额缴纳税款。
检查人员发现，2020年缴税备案到期后，张某并未按备案约定时间申报缴纳税款，直至今年2月，才开始向广州市税务机关就该笔股权转让申报缴纳个人所得税，并且申报缴纳的税款仅为5000多万元，与备案时承诺的应缴1亿多元税款额，相差了一半。
既然张某在股权转让交易完成后主动向税务部门进行了分期缴纳个人所得税备案，说明其对自己的纳税义务是知晓并愿意承担的，但是为什么备案到期后，却未按时、足额申报缴纳税款呢？
回溯调查，复盘交易全貌
检查人员决定从案件的源头——张某这项股权交易实施核查，通过还原股权转让交易过程、准确掌握交易细节，为解开谜团、查处案件奠定基础。
案源信息显示，张某这项股权交易与上市企业Y公司有关。按照证监会规定，上市公司份额较大的股权转让活动，相关信息须于公司年报等途径公开披露，这为专案组调查获取张某股权交易真实情况带来了便利。
经过大量的信息梳理和查询工作后，专案组终于在海量公告信息中找到这起股权转让交易的详细情况：张某将所持有的X公司股权转让给Y公司，转让对价为5亿余元，该对价全部由Y上市公司通过定向增发3000多万股股票的方式支付，每股单价10多元。交易完成后，X公司完成股东变更登记手续，张某按协议取得Y公司3000多万股新增上市股份。
检查人员了解到，此次交易中，张某与Y公司还签署了盈利预测补偿协议。双方约定，X公司在交易后3年内需达到双方约定的业绩目标，否则张某需要把取得的部分Y公司股份返还作为业绩补偿。在3年的业绩承诺期内，张某获得的Y公司股份处于限售状态，将根据X公司承诺业绩的实现情况解锁，因此，张某在股权交易后，无法马上在股票市场出售所获得的Y公司股票。
了解这些交易细节后，要确认张某在该交易中的收入情况，专案组还需要核实张某对X公司承诺业绩的最终实现情况。于是，检查人员继续对Y公司随后3年的相关经营信息实施核查，终于发现，Y公司在后续发布的盈利情况专项审核报告中，披露了X公司在业绩承诺期2016年—2018年间实现的净利润情况，这些数据显示张某与Y公司股权交易时的业绩承诺标准已实现——张某无需返还股份对Y公司进行补偿。
通过核实这一信息，专案组确定，张某在2016年向Y公司转让股权取得收入共计5亿多元，这一事实确凿无误。
由于股权转让所得是由股权转让收入减去股权原值和合理税费计算得出，要准确核算张某应缴纳的个人所得税，还需要知道张某转让的X公司股权原值以及交易成本等情况。
为了核实张某持有的X公司股权的原值，检查人员又仔细查阅了Y公司披露的该项交易长达400多页的交易方案，终于在交易报告中“标的企业历史沿革信息”这一章节找到了有价值信息。
交易报告显示，X公司成立于2011年，张某作为股东，当时出资20多万元，持股比例51%。随后的三四年中，在经历了数次增资和减资后，至2014年张某持有X公司股权的实际出资额为350多万元。
2015年，X公司企业性质变更为股份公司，张某以货币出资额和企业未分配利润等合计净资产共2600多万元作为出资额，共计持有X公司股份1000多万股，持股比例30%。此后，直至与Y公司发生股权交易，张某持有的X公司股份未再发生变化。
至此，张某该项股权交易的情况全部浮出水面。结合张某取得的X公司股份的价值，以及与Y公司进行股权交易对价的情况，检查人员进行了初步测算，张某该项股权交易应缴纳的税款应为1亿多元，其目前只申报缴纳了5000多万元，少缴税款5000多万元。
释法纠错，追征巨额税款
充分掌握涉案股权交易情况，并根据调查获取的交易数据核实张某应缴税款数额后，接下来，按照核查程序，专案组需要与涉案人员张某取得联系，向其送达《税务检查通知书》，依法继续核查，追征税款。但此时检查人员却发现无法与张某取得联系。
专案组迅速启动税警联合办案机制，将相关情况向公安机关进行了通报，在公安机关的协作下，检查人员很快与张某取得了联系，依法向其送达了《税务检查通知书》。
听了检查人员讲述的情况后，张某向检查人员表示，会尽力配合税务机关核查，并按检查人员的要求提供了纳税清单、股权转让合同、X公司变更为股份公司相关审计报告，以及Y公司股票持有清单等涉案资料。
经核验，张某提供的相关资料中，其取得X公司股份的出资情况、与Y公司股权交易对价和取得股票等情况，均与检查人员前期调查获得的信息相符。
那么，张某2020年为什么没有如约足额申报缴纳税款呢？
检查人员随后约谈了张某，经过沟通，解开了疑团。原来，该项股权交易时，由于张某对X公司有业绩承诺，因此取得Y公司股票时，股票处于限制交易状态，不能立刻变现。交易发生3年后，张某持有的Y公司股票虽解禁，但由于股票市场价格波动，解禁后的股票价格与几年前股权转让交易时相比下跌了不少。于是，张某就想先等一等，待股票价格上涨出售后，再进行纳税申报，因此没有按备案约定进行申报。
此外，张某还认为，其股权转让所得的收入核算应该以实际转让取得的现金收入为准，即按照解禁时点而不是股权转让时点的价格申报缴纳税款，基于这种认识，他在今年初申报时，只缴纳了个人所得税5000多万元。
对此，专案组检查人员结合政策法规对张某进行了政策辅导。检查人员表示，张某股权交易所得的确认及税款缴纳情况，适用《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税〔2015〕41号）（以下简称“41号文”）中第一条和第二条规定。
张某的这起股权转让交易，属于通过转让X公司股权获得收入，并通过取得Y公司股票对其进行投资。在交易中，投资和获得Y公司股票两个经济行为同时发生。因此，在张某转让X公司股权并获得Y公司股票时，该项交易的股权转让收入即已实现。按规定，应以转让发生时的公允交易价格确定股权转让收入。在此项交易中，张某获得的Y公司股份对价即为股权转让收入，其减除取得X公司股权的成本和合理税费后的余额为应纳税所得额，并按此计算缴纳个人所得税。因此，张某按照股票解禁时点交易价格确认交易收入的做法是错误的，不符合税法规定。
此外，检查人员还向张某表示，专案组在对张某股权交易的相关资料和情况核查的过程中，发现张某因为不了解税收优惠政策，存在应享未享税收优惠情况。
检查人员解释说，X公司是高新技术企业，在变更为股份公司过程中，张某以货币出资额350多万元和未分配利润、盈余公积等共2300多万元，最终合计2600多万元作为对X公司最终实际出资。根据国家税务总局公告2014年第67号法规第十五条规定：“被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值。”按规定，张某对X公司新增出资的2300万元，可以在本次股权交易时并入资产原值，并在计算股权交易所得时一并扣除。因此，张某本次股权转让交易的股权原值应该是2600多万元，而张某之前在自行申报时，由于不了解上述优惠政策，将交易股权成本填报为1700多万元，少扣除股权成本910万元。
面对检查人员客观公正的调查结论、严谨细致的工作作风，以及专业、耐心的税收政策辅导，张某最终心服口服，认可了检查人员的处理意见，配合检查工作，最终补缴了个人所得税和滞纳金共计8000多万元，至此，案件顺利查结。
（参与采写人员：伍美红 蔡章梅 明安杰）
来源1：《中国税务报》2022年11月01日
版次：06 作者：本报记者 张雪涛
来源2、陇上税语
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